Recientemente ha sido noticia el considerable aumento de los procedimientos de derivación de responsabilidad tributaria iniciados por la Administración con el fin de proceder a la recaudación de las deudas tributarias (y, en su caso, sanciones) exigidas inicialmente a las sociedades mercantiles. Y es que, según los datos contenidos en la Memoria de la Agencia Tributaria de 2020 las derivaciones de responsabilidad tributaria pasaron de 23.552 actuaciones en 2019 a 26.746 en 2020, lo que supuso un incremento de un 13,6%. Y en el periodo de 2018 a 2019 el incremento fue, a su vez, del 119,3%, pasando de 10.741 a 23.552. (Fuente: Memoria 2020 Agencia Tributaria).
La Agencia Tributaria todavía no ha publicado los datos relativos a los ejercicios 2021-2022, pero es de esperar que se hayan batido los anteriores records.
La figura de la derivación de responsabilidad se trata de una de las facultades todopoderosas más efectivas de la Administración para la recaudación de deudas que han resultado impagadas.
Por este motivo constituye uno de los ejes de actuación que va a seguir desarrollando e incrementado la Agencia Tributaria en los próximos años. Así, ya se indica en las Directrices para 2022 de la Agencia Tributaria(Resolución de 26 de enero de 2022, de la Dirección General de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se aprueban las directrices generales del Plan Anual de Control Tributario y Aduanero de 2022) (BOE, 31-enero-2022).
La Ley General Tributaria otorga unas facultades muy amplias a las Administraciones tributarias, tanto en el proceso declarativo como en el de ejecución de la deuda, para el ejercicio de sus potestades de recaudación frente a los terceros responsables.
La norma recoge múltiples supuestos de responsabilidad solidaria y subsidiaria, respectivamente, lo que permite a la Administración dirigirse contra una pluralidad de responsables que responderán, a su vez, solidariamente entre sí (supuestos de derivación efectuada de modo simultáneo frente a todos los administradores de una sociedad), o dirigirse a un responsable solidario por las deudas de otro obligado tributario cuya obligación de pago viene determinada, a su vez, por haber sido declarado responsable subsidiario del deudor principal.
Además, dentro de las medidas de aseguramiento del cobro de la deuda tributaria debe añadirse la posibilidad de adopción de medidas cautelares (por ejemplo, embargo preventivo de bienes o saldos de cuentas, retenciones de devoluciones que se deban efectuar…) por parte de los órganos de recaudación en supuestos en los que existan indicios racionales de que, de otro modo, el cobro de la deuda se vería frustrado o gravemente dificultado. Esta es, quizás, el arma más poderosa de la Administración y la que causa mayores daños a los contribuyentes, que se ven privados de su patrimonio (por embargos cautelares) y deben impugnar dichos acuerdos de adopción de medidas cautelares.
Nótese que estas medidas cautelares pueden ser adoptadas incluso sin que el procedimiento de aplicación de los tributos de que se trate haya finalizado, esto es, sin que la deuda tributaria que origina la adopción de la medida cautelar esté liquidada y, por tanto, incluso antes de poderse concretar si al responsable le será exigible la obligación del pago de la deuda del deudor principal. O en otras palabras, pueden adoptarse incluso sin que la Administración tenga claro que al responsable le será exigible la deuda del deudor principal, cuestión que choca frontalmente – a nuestro entender – con el principio de presunción de inocencia.
Respecto de los mecanismos de defensa de los terceros susceptibles de ser considerados responsables de la derivación de responsabilidad, se pueden distinguir dos planos:
- El primero de ellos consistiría en la impugnación, tanto de los acuerdos derivación de responsabilidad, como de las actuaciones de ejecución (embargos) resultantes de dichos procedimientos.
- El segundo, de carácter preventivo (cuando se posible), tiene por finalidad intentar evitar la posible concurrencia de los presupuestos de hecho de la responsabilidad tributaria, así como limitar, en su caso, su alcance.
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Las principales líneas de defensa
En cuanto a la primera de las líneas de defensa, es preciso tener en cuenta los criterios interpretativos que resultan de las sentencias que a la fecha han sido dictadas por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo. Si bien este es un escenario complejo, con múltiples criterios relativos, por ejemplo, a los elementos necesarios para que se estime que existe el presupuesto de hecho de responsabilidad o la relación de estanqueidad entre los aplazamientos y suspensiones de unos y otros obligados tributarios, lo que está claro es que el Tribunal Supremo ha sentado unos criterios de interpretación según los cuales deben reconocerse a todos los responsables (salvo los supuestos del artículo 42.2) los mismos derechos de defensa y todos los motivos de oposición que hubiera podido articular el deudor principal. Ello aun cuando la liquidación de la que trae causa el acuerdo de derivación hubiera ganado firmeza.
Por otra parte, si bien la norma general contenida en el artículo 40 de la Ley General Tributaria es que la responsabilidad no alcanzará a las sanciones, existen ciertas excepciones a esta norma, establecidas tanto en los artículos 41 y 42 de la Ley General Tributaria como en la normativa de cada tributo.
En definitiva, para una correcta defensa, habrá que realizar en cada caso un análisis detallado, de los procedimientos en los que se dictaron los acuerdos que originaron las deudas objeto de derivación, de los procedimientos de recaudación seguidos frente al deudor principal, así como, en su caso, de los procedimientos sancionadores. Todo ello para determinar cuáles son los motivos (de procedimiento o de fondo) por los que el acuerdo correspondiente pudiera resultar nulo, circunstancia que acarrearía la nulidad del acuerdo de derivación de responsabilidad.
La segunda línea de defensa, situada como hemos dicho en el ámbito preventivo, consistiría en identificar los riesgos que suponen para el tercero posible responsable tributario (administradores de sociedades mercantiles, administradores concursales y liquidadores de sociedades, etc.) de las transacciones, operaciones o negocios jurídicos proyectados para, a continuación, adoptar aquellas medidas de compliance tributario que permitan situar al tercero en la mejor posición posible para su defensa en un hipotético supuesto de derivación de responsabilidad.
Refiriéndonos de forma específica a la responsabilidad de administradores, resulta de especial importancia en la actualidad atender a las situaciones de cese en la actividad, puesto que podría originar un supuesto de responsabilidad subsidiaria siempre que el administrador no hubiera hecho lo necesario para el pago de la deuda o hubiera adoptado acuerdos o medidas causantes del impago.
A la misma situación de responsabilidad subsidiaria se colocaría en caso de infracción tributaria a los administradores de sociedades que no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones, extendiéndose en este caso su responsabilidad a las sanciones.
Por ello, ante el exponencial aumento de utilización por parte de la Administración tributaria de los expedientes de derivación de responsabilidad debemos concluir que resulta fundamental adoptar los mecanismos de defensa del posible tercero responsable a los efectos de proteger de forma efectiva su patrimonio. Estas medidas pueden adoptarse bien en el ámbito preventivo (cuando resulte posible), o una vez iniciado el procedimiento de derivación correspondiente, analizando todas las circunstancias concurrentes en el procedimiento, a los efectos de poder obtener una anulación del acuerdo de derivación.
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